Was besagt die 183-Tage-Regel wirklich?

Nach dem Muster des Art. 15 OECD-MA bleibt das Besteuerungsrecht beim Ansässigkeitsstaat nur, wenn drei Voraussetzungen kumulativ erfüllt sind: Der Aufenthalt im Tätigkeitsstaat überschreitet 183 Tage nicht, die Vergütung wird nicht von einem im Tätigkeitsstaat ansässigen Arbeitgeber gezahlt, und sie wird nicht von einer dortigen Betriebsstätte getragen. Fällt eine Bedingung, greift die Regel nicht — egal wie wenige Tage es waren.

Wie werden die 183 Tage gezählt?

Gezählt wird in der Regel die körperliche Anwesenheit im Tätigkeitsstaat — einschließlich An- und Abreisetagen, Wochenenden, Feiertagen und Urlaubstagen, die dort verbracht werden. Welcher Referenzzeitraum gilt (Steuerjahr, Kalenderjahr oder ein 12-Monats-Zeitraum), bestimmt das jeweilige Abkommen.

Was ist der wirtschaftliche Arbeitgeber?

Auch wenn formal kein Arbeitgeber im Tätigkeitsstaat existiert, kann das dortige Unternehmen als wirtschaftlicher Arbeitgeber gelten — Indizien sind die Eingliederung in dessen Betrieb, dessen Weisungsrecht und die Weiterbelastung der Vergütung. Dann entfällt die zweite Voraussetzung der 183-Tage-Regel, und das Besteuerungsrecht wandert in den Tätigkeitsstaat.

Die 183-Tage-Regel hat drei Bedingungen — nicht eine

Kaum eine Regel der Entsendepraxis wird so oft zitiert und so oft falsch angewendet: „Unter 183 Tagen passiert steuerlich nichts." Der Satz ist gefährlich, weil er zu einem Drittel stimmt. Die Tage sind nur die erste von drei Voraussetzungen — und in der Praxis scheitert die Regel häufiger an den anderen beiden.

Die Regel vollständig (nach dem Muster des Art. 15 OECD-MA): Das Besteuerungsrecht bleibt beim Ansässigkeitsstaat nur, wenn alle drei Voraussetzungen erfüllt sind: (1) Aufenthalt im Tätigkeitsstaat nicht über 183 Tage, (2) die Vergütung wird nicht von einem dort ansässigen Arbeitgeber gezahlt, (3) sie wird nicht von einer dortigen Betriebsstätte getragen. Eine gerissene Bedingung genügt — dann besteuert der Tätigkeitsstaat, vom ersten Tag an.

Bedingung 2: der wirtschaftliche Arbeitgeber

Die zweite Voraussetzung fällt öfter, als HR ahnt — durch das Konzept des wirtschaftlichen Arbeitgebers. Auch wenn formal kein deutscher Arbeitgeber existiert, kann das deutsche Unternehmen als wirtschaftlicher Arbeitgeber gelten: wenn die Person in den deutschen Betrieb eingegliedert ist, deutschen Weisungen unterliegt und die Vergütung konzernintern weiterbelastet wird. Genau die Weiterbelastung, die die Steuerabteilung aus Verrechnungspreisgründen sauber aufsetzt, kippt dann die 183-Tage-Rechnung der Entsendung.

Bedingung 3: die Betriebsstätte

Trägt eine deutsche Betriebsstätte des ausländischen Arbeitgebers die Vergütung, ist die Regel ebenfalls dahin. Und die Betriebsstätte entsteht schneller, als man denkt: Bei längerer oder dauerhafter Präsenz von Mitarbeitern in Deutschland kann eine steuerliche Betriebsstätte begründet werden (§ 12 AO, Art. 5 OECD-MA) — mit Körperschaftsteuer-, Gewerbesteuer- und Buchführungspflichten als Beifang. Wer Bedingung 1 monatelang sorgfältig trackt, sollte Bedingung 3 nicht dem Zufall überlassen.

Und selbst das Zählen ist ein Fachthema

Gezählt wird die körperliche Anwesenheit — einschließlich An- und Abreisetag, Wochenenden, Feiertagen und Urlaubstagen im Tätigkeitsstaat. Der Referenzzeitraum ist Sache des jeweiligen Abkommens: Manche stellen auf das Steuerjahr ab, manche auf einen beliebigen 12-Monats-Zeitraum. Tückisch wird es bei Staaten mit abweichenden Steuerjahren — Großbritannien rechnet vom 6. April bis 5. April, Australien vom 1. Juli bis 30. Juni, Indien vom 1. April bis 31. März. Eine Entsendung von Januar bis Juli kann so in zwei Steuerjahre des Gastlands fallen und in keinem die Grenze reißen, obwohl die Gesamtdauer deutlich länger ist — oder umgekehrt. Wer hier mit dem Kalenderjahr rechnet, rechnet mit dem falschen Kalender.

Drei Prüffragen für Ihre Organisation

Prüfen Sie je Entsendung alle drei Bedingungen — oder nur den Tageszähler?
Wissen Steuerabteilung und HR voneinander? Weiterbelastung und Eingliederung entscheiden die Lohnsteuerfrage mit.
Kennt Ihr Tracking den Referenzzeitraum des einschlägigen DBA — Steuerjahr, Kalenderjahr oder 12-Monats-Fenster?

Häufige Fragen

Gilt die Regel in jedem Doppelbesteuerungsabkommen gleich?

Das Grundmuster folgt dem OECD-Musterabkommen, die Details unterscheiden sich aber je Abkommen — insbesondere beim Referenzzeitraum. Maßgeblich ist immer das konkrete DBA, nie die Faustregel.

Was passiert, wenn die Regel reißt?

Dann hat der Tätigkeitsstaat das Besteuerungsrecht für die dort ausgeübte Tätigkeit — regelmäßig ab dem ersten Tag, nicht erst ab Tag 184. Es drohen Registrierungs- und Abzugspflichten sowie Nachzahlungen samt Zinsen; der Ansässigkeitsstaat stellt frei oder rechnet an.

Hat das etwas mit der A1-Bescheinigung zu tun?

Nein — beliebter Irrtum. Die A1 betrifft die Sozialversicherung, die 183-Tage-Regel die Steuer. Beide Prüfungen laufen getrennt und können unterschiedlich ausgehen.

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Dieser Beitrag ordnet Strukturfragen ein und ersetzt keine Rechts- oder Steuerberatung im Einzelfall.